第二章? 存貨
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??一、總體要求
??《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號——存貨》（以下簡稱存貨準(zhǔn)則）規(guī)范了存貨的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露。

??存貨是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料、物料等。存貨區(qū)別于固定資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)的最基本的特征是，企業(yè)持有存貨的最終目的是為了出售，包括可供直接出售的產(chǎn)成品、商品，以及需經(jīng)過進(jìn)一步加工后出售的原材料等。

??企業(yè)取得存貨應(yīng)按成本計(jì)量；發(fā)出存貨應(yīng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定其成本；期末，存貨應(yīng)按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量，存貨成本低于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)按成本計(jì)量；存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量，成本高于可變現(xiàn)凈值的差額應(yīng)確認(rèn)為存貨跌價(jià)損失。企業(yè)在日常核算中采用計(jì)劃成本法或售價(jià)金額核算法核算的存貨成本，實(shí)質(zhì)上也是存貨的實(shí)際成本。比如，采用計(jì)劃成本法，通過“材料成本差異”或“產(chǎn)品成本差異”科目將材料或產(chǎn)成品的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本；采用售價(jià)金額核算法，通過“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目將商品的售價(jià)調(diào)整為實(shí)際成本（進(jìn)價(jià)）。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露存貨的相關(guān)信息。

??企業(yè)持有的原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品以及周轉(zhuǎn)材料等存貨，適用本章進(jìn)行會計(jì)處理。企業(yè)持有的消耗性生物資產(chǎn)、通過建造等服務(wù)合同歸集的合同履約成本，不適用本章，應(yīng)分別按照第六章生物資產(chǎn)、第十五章收入進(jìn)行會計(jì)處理。

??二、應(yīng)設(shè)置的相關(guān)會計(jì)科目和主要賬務(wù)處理
??企業(yè)應(yīng)正確記錄和反映與本章相關(guān)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)。本部分僅涉及適用于本章進(jìn)行會計(jì)處理時(shí)需要設(shè)置的主要會計(jì)科目、相關(guān)會計(jì)科目的主要核算內(nèi)容以及通常情況下的賬務(wù)處理，企業(yè)在核算適用于其他章的交易和事項(xiàng)時(shí)也需要使用本部分涉及的會計(jì)科目的，應(yīng)遵循其他相關(guān)章的規(guī)定。企業(yè)在不違反會計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告規(guī)定的前提下，可以根據(jù)本企業(yè)的實(shí)際情況自行增設(shè)、分拆、合并會計(jì)科目。對于明細(xì)科目，企業(yè)可以比照本部分自行設(shè)置。其他章中的“應(yīng)設(shè)置的相關(guān)會計(jì)科目和主要賬務(wù)處理”部分，也適用于上述原則。

??企業(yè)對存貨的會計(jì)處理，一般需要設(shè)置下列會計(jì)科目。

??（一）“材料采購”
??1．本科目核算企業(yè)采用計(jì)劃成本進(jìn)行材料日常核算而購入材料的采購成本。

??采用實(shí)際成本進(jìn)行材料日常核算的，購入材料的采購成本，在“在途物資”科目核算。

??委托外單位加工材料、商品的加工成本，在“委托加工物資”科目核算。購入的工程用材料，在“工程物資”科目核算。

??2．本科目可按供應(yīng)單位和材料品種進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．材料采購的主要賬務(wù)處理。

??（1）企業(yè)支付材料價(jià)款和運(yùn)雜費(fèi)等，按應(yīng)計(jì)入材料采購成本的金額，借記本科目，按實(shí)際支付或應(yīng)支付的金額，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”、“其他貨幣資金”、“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“預(yù)付賬款”等科目。涉及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。

??（2）期末，企業(yè)應(yīng)將倉庫轉(zhuǎn)來的外購收料憑證，分別下列情況進(jìn)行處理：

??①對于已經(jīng)付款或已開出、承兌商業(yè)匯票的收料憑證，應(yīng)按實(shí)際成本和計(jì)劃成本分別匯總，按計(jì)劃成本，借記“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”等科目，貸記本科目；將實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的差異，借記“材料成本差異”科目，貸記本科目；實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異做相反的會計(jì)分錄。

??②對于尚未收到發(fā)票賬單的收料憑證，應(yīng)按計(jì)劃成本暫估入賬，借記“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”等科目，貸記“應(yīng)付賬款——暫估應(yīng)付賬款”科目，下期初做相反分錄予以沖回。下期收到發(fā)票賬單的收料憑證，借記本科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”等科目。涉及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。

??4．本科目期末借方余額，反映企業(yè)在途材料的采購成本。

??（二）“在途物資”
??1．本科目核算企業(yè)采用實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）進(jìn)行材料、商品等物資的日常核算、尚未驗(yàn)收入庫的在途物資的采購成本。

??2．本科目可按供應(yīng)單位和物資品種進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．在途物資的主要賬務(wù)處理。

??（1）企業(yè)購入材料、商品，按應(yīng)計(jì)入材料、商品采購成本的金額，借記本科目，按實(shí)際支付或應(yīng)支付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”等科目。涉及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。

??（2）所購材料、商品到達(dá)驗(yàn)收入庫，借記“原材料”、“庫存商品”等科目，貸記本科目。

??庫存商品采用售價(jià)核算的，按售價(jià)，借記“庫存商品”科目，按進(jìn)價(jià)，貸記本科目，進(jìn)價(jià)與售價(jià)之間的差額，借記或貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目。

??4．本科目期末借方余額，反映企業(yè)在途材料、商品等物資的采購成本。

??（三）“原材料”
??1．本科目核算企業(yè)庫存的各種材料，包括原料及主要材料、輔助材料、外購半成品（外購件）、修理用備件（備品備件）、包裝材料、燃料等的計(jì)劃成本或?qū)嶋H成本。

??收到來料加工裝配業(yè)務(wù)的原料、零件等，應(yīng)當(dāng)設(shè)置備查簿進(jìn)行登記。

??2．本科目可按材料的保管地點(diǎn)（倉庫）、材料的類別、品種和規(guī)格等進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．原材料的主要賬務(wù)處理。

??（1）企業(yè)購入并已驗(yàn)收入庫的材料，按計(jì)劃成本或?qū)嶋H成本，借記本科目，按實(shí)際成本，貸記“材料采購”或“在途物資”科目，按計(jì)劃成本與實(shí)際成本的差異，借記或貸記“材料成本差異”科目。

??（2）自制并已驗(yàn)收入庫的材料，按計(jì)劃成本或?qū)嶋H成本，借記本科目，按實(shí)際成本，貸記“生產(chǎn)成本”科目，按計(jì)劃成本與實(shí)際成本的差異，借記或貸記“材料成本差異”科目。

??委托外單位加工完成并已驗(yàn)收入庫的材料，按計(jì)劃成本或?qū)嶋H成本，借記本科目，按實(shí)際成本，貸記“委托加工物資”科目，按計(jì)劃成本與實(shí)際成本的差異，借記或貸記“材料成本差異”科目。

??（3）生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)用材料，借記“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“合同履約成本”等科目，貸記本科目。

??出售材料結(jié)轉(zhuǎn)成本，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，貸記本科目。

??發(fā)出委托外單位加工的材料，借記“委托加工物資”科目，貸記本科目。

??采用計(jì)劃成本進(jìn)行材料日常核算的，發(fā)出材料還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異，將發(fā)出材料的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。

??采用實(shí)際成本進(jìn)行材料日常核算的，發(fā)出材料的實(shí)際成本，可以采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別認(rèn)定法計(jì)算確定。

??4．本科目期末借方余額，反映企業(yè)庫存材料的計(jì)劃成本或?qū)嶋H成本。

??（四）“材料成本差異”
??1．本科目核算企業(yè)采用計(jì)劃成本進(jìn)行日常核算的材料計(jì)劃成本與實(shí)際成本的差額。

??企業(yè)也可以在“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”等科目設(shè)置“成本差異”明細(xì)科目。

??2．本科目可以分別“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”等，按照類別或品種進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．材料成本差異的主要賬務(wù)處理。

??（1）入庫材料發(fā)生的材料成本差異，實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的差異，借記本科目，貸記“材料采購”科目；實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異做相反的會計(jì)分錄。

??入庫材料的計(jì)劃成本應(yīng)當(dāng)盡可能接近實(shí)際成本。除特殊情況外，計(jì)劃成本在年度內(nèi)不得隨意變更。

??（2）結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料成本差異，按實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的差異，借記“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“委托加工物資”、“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記本科目；實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異做相反的會計(jì)分錄，發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異應(yīng)當(dāng)按期（月）分?jǐn)偅坏迷诩灸┗蚰昴┮淮斡?jì)算。發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異，除委托外部加工發(fā)出材料可按期初成本差異率計(jì)算外，應(yīng)使用當(dāng)期的實(shí)際差異率；期初成本差異率與本期成本差異率相差不大的，也可按期初成本差異率計(jì)算。計(jì)算方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。材料成本差異率的計(jì)算公式如下：

??本期材料成本差異率=（期初結(jié)存材料的成本差異+本期驗(yàn)收入庫材料的成本差異）÷（期初結(jié)存材料的計(jì)劃成本+本期驗(yàn)收入庫材料的計(jì)劃成本）×100%

??期初材料成本差異率=期初結(jié)存材料的成本差異÷期初結(jié)存材料的計(jì)劃成本×100%

??發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異=發(fā)出材料的計(jì)劃成本×材料成本差異率

??4．本科目期末借方余額，反映企業(yè)庫存材料等的實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的差異；貸方余額反映企業(yè)庫存材料等的實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異。

??（五）“庫存商品”
??1．本科目核算企業(yè)庫存的各種商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)），包括庫存產(chǎn)成品、外購商品、存放在門市部準(zhǔn)備出售的商品、發(fā)出展覽的商品以及寄存在外的商品等。

??接受來料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，在制造和修理完成驗(yàn)收入庫后，視同企業(yè)的產(chǎn)成品，也通過本科目核算。

??企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）的開發(fā)產(chǎn)品，可將本科目改為“開發(fā)產(chǎn)品”科目。

??企業(yè)（農(nóng)業(yè)）收獲的農(nóng)產(chǎn)品，可將本科目改為“農(nóng)產(chǎn)品”科目。

??2．本科目可按庫存商品的種類、品種和規(guī)格等進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．庫存商品的主要賬務(wù)處理。

??（1）企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)成品一般應(yīng)按實(shí)際成本核算，產(chǎn)成品的入庫和出庫，平時(shí)只記數(shù)量不記金額，期（月）末計(jì)算入庫產(chǎn)成品的實(shí)際成本。生產(chǎn)完成驗(yàn)收入庫的產(chǎn)成品，按其實(shí)際成本，借記本科目、“農(nóng)產(chǎn)品”等科目，貸記“生產(chǎn)成本”、“消耗性生物資產(chǎn)”、“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本”等科目。

??產(chǎn)成品種類較多的，也可按計(jì)劃成本進(jìn)行日常核算，其實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異，可以單獨(dú)設(shè)置“產(chǎn)品成本差異”科目，比照“材料成本差異”科目核算。

??采用實(shí)際成本進(jìn)行產(chǎn)成品日常核算的，發(fā)出產(chǎn)成品的實(shí)際成本，可以采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別認(rèn)定法計(jì)算確定。

??對外銷售產(chǎn)成品（包括采用分期收款方式銷售產(chǎn)成品），結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記本科目。采用計(jì)劃成本核算的，發(fā)出產(chǎn)成品還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品成本差異，將發(fā)出產(chǎn)成品的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。

??（2）購入商品采用進(jìn)價(jià)核算的，在商品到達(dá)驗(yàn)收入庫后，按商品進(jìn)價(jià)，借記本科目，貸記“銀行存款”、“在途物資”等科目。委托外單位加工收回的商品，按商品進(jìn)價(jià)，借記本科目，貸記“委托加工物資”科目。

??購入商品采用售價(jià)核算的，在商品到達(dá)驗(yàn)收入庫后，按商品售價(jià)，借記本科目，按商品進(jìn)價(jià)，貸記“銀行存款”、“在途物資”等科目，按商品售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額，貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目。委托外單位加工收回的商品，按商品售價(jià)，借記本科目，按委托加工商品的賬面余額，貸記“委托加工物資”科目，按商品售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額，貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目。

??對外銷售商品（包括采用分期收款方式銷售商品），結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記本科目。采用進(jìn)價(jià)進(jìn)行商品日常核算的，發(fā)出商品的實(shí)際成本，可以采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別認(rèn)定法計(jì)算確定。采用售價(jià)核算的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià)。

??（3）企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）開發(fā)的產(chǎn)品，達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)時(shí)，按實(shí)際成本，借記“開發(fā)產(chǎn)品”科目，貸記“開發(fā)成本”科目。

??期末，企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)對外轉(zhuǎn)讓、銷售和結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品的實(shí)際成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”科目。

??企業(yè)將開發(fā)的營業(yè)性配套設(shè)施用于本企業(yè)從事第三產(chǎn)業(yè)經(jīng)營用房，應(yīng)視同自用固定資產(chǎn)進(jìn)行處理，并按營業(yè)性配套設(shè)施的實(shí)際成本，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”科目。

??4．本科目期末借方余額，反映企業(yè)庫存商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)）。

??（六）“發(fā)出商品”
??1．本科目核算企業(yè)未滿足收入確認(rèn)條件但已發(fā)出商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)）。

??采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托其他單位代銷的商品，也可以單獨(dú)設(shè)置“委托代銷商品”科目。

??2．本科目可按購貨單位、商品類別和品種進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．發(fā)出商品的主要賬務(wù)處理。

??（1）對于未滿足收入確認(rèn)條件的發(fā)出商品，應(yīng)按發(fā)出商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)），借記本科目，貸記“庫存商品”科目。

??發(fā)出商品發(fā)生退回的，應(yīng)按退回商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)），借記“庫存商品”科目，貸記本科目。

??（2）發(fā)出商品滿足收入確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記本科目。采用計(jì)劃成本或售價(jià)核算的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)分?jǐn)偟漠a(chǎn)品成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)。

??4．本科目期末借方余額，反映企業(yè)發(fā)出商品的實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）或計(jì)劃成本（或售價(jià)）。

??（七）“商品進(jìn)銷差價(jià)”
??1．本科目核算企業(yè)采用售價(jià)進(jìn)行日常核算的商品售價(jià)與進(jìn)價(jià)之間的差額。

??2．本科目可按商品類別或?qū)嵨锕芾碡?fù)責(zé)人進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．商品進(jìn)銷差價(jià)的主要賬務(wù)處理。

??（1）企業(yè)購入、加工收回以及銷售退回等增加的庫存商品，按商品售價(jià)，借記“庫存商品”科目，按商品進(jìn)價(jià)，貸記“銀行存款”、“委托加工物資”等科目，按售價(jià)與進(jìn)價(jià)之間的差額，貸記本科目。

??（2）期（月）末分?jǐn)傄唁N商品的進(jìn)銷差價(jià)，借記本科目，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”科目。

??銷售商品應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià)，按下列公式計(jì)算：

??商品進(jìn)銷差價(jià)率=期末分?jǐn)偳氨究颇坑囝~÷（“庫存商品”科目期末余額+“委托代銷商品”科目期末余額+“發(fā)出商品”科目期末余額+本期“主營業(yè)務(wù)收入”科目貸方發(fā)生額）×100%

??本期銷售商品應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià)=本期“主營業(yè)務(wù)收入”科目貸方發(fā)生額×商品進(jìn)銷差價(jià)率

??企業(yè)的商品進(jìn)銷差價(jià)率各期之間比較均衡的，也可以采用上期商品進(jìn)銷差價(jià)率計(jì)算分?jǐn)偙酒诘纳唐愤M(jìn)銷差價(jià)。年度終了，應(yīng)對商品進(jìn)銷差價(jià)進(jìn)行核實(shí)調(diào)整。

??4．本科目的期末貸方余額，反映企業(yè)庫存商品的商品進(jìn)銷差價(jià)。

??（八）“委托加工物資”
??1．本科目核算企業(yè)委托外單位加工的各種材料、商品等物資的實(shí)際成本。

??2．本科目可按加工合同、受托加工單位以及加工物資的品種等進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．委托加工物資的主要賬務(wù)處理。

??（1）企業(yè)發(fā)給外單位加工的物資，按實(shí)際成本，借記本科目，貸記“原材料”、“庫存商品”等科目；按計(jì)劃成本或售價(jià)核算的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)。

??（2）支付加工費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)等，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目；需要交納消費(fèi)稅的委托加工物資，由受托方代收代交的消費(fèi)稅，借記本科目（收回后用于直接銷售的）或“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目（收回后用于繼續(xù)加工的），貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目。

??（3）加工完成驗(yàn)收入庫的物資和剩余的物資，按加工收回物資的實(shí)際成本和剩余物資的實(shí)際成本，借記“原材料”、“庫存商品”等科目，貸記本科目。

??采用計(jì)劃成本或售價(jià)核算的，按計(jì)劃成本或售價(jià)，借記“原材料”或“庫存商品”科目，按實(shí)際成本，貸記本科目，按實(shí)際成本與計(jì)劃成本或售價(jià)之間的差額，借記或貸記“材料成本差異”或貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目。

??采用計(jì)劃成本或售價(jià)核算的，也可以采用上期材料成本差異率或商品進(jìn)銷差價(jià)率計(jì)算分?jǐn)偙酒趹?yīng)分?jǐn)偟牟牧铣杀静町惢蛏唐愤M(jìn)銷差價(jià)。

??4．本科目期末借方余額，反映企業(yè)委托外單位加工尚未完成物資的實(shí)際成本。

??（九）“周轉(zhuǎn)材料”
??1．本科目核算企業(yè)周轉(zhuǎn)材料的計(jì)劃成本或?qū)嶋H成本，包括包裝物、低值易耗品，以及企業(yè)（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架等。

??企業(yè)的包裝物、低值易耗品，也可以單獨(dú)設(shè)置“包裝物”、“低值易耗品”科目。

??2．本科目可按周轉(zhuǎn)材料的種類，分別“在庫”、“在用”和“攤銷”進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．周轉(zhuǎn)材料的主要賬務(wù)處理。

??（1）企業(yè)購入、自制、委托外單位加工完成并已驗(yàn)收入庫的周轉(zhuǎn)材料等，比照“原材料”科目的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

??（2）采用一次轉(zhuǎn)銷法的，領(lǐng)用時(shí)應(yīng)按其賬面價(jià)值，借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“合同履約成本”等科目，貸記本科目。

??周轉(zhuǎn)材料報(bào)廢時(shí)，應(yīng)按報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價(jià)值，借記“原材料”等科目，貸記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“合同履約成本”等科目。

??（3）采用其他攤銷法的，領(lǐng)用時(shí)應(yīng)按其賬面價(jià)值，借記本科目（在用），貸記本科目（在庫）；攤銷時(shí)應(yīng)按攤銷額，借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“合同履約成本”等科目，貸記本科目（攤銷）。

??周轉(zhuǎn)材料報(bào)廢時(shí)應(yīng)補(bǔ)提攤銷額，借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“合同履約成本”等科目，貸記本科目（攤銷）；同時(shí)，按報(bào)廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價(jià)值，借記“原材料”等科目，貸記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“合同履約成本”等科目；并轉(zhuǎn)銷全部已提攤銷額，借記本科目（攤銷），貸記本科目（在用）。

??（4）周轉(zhuǎn)材料采用計(jì)劃成本進(jìn)行日常核算的，領(lǐng)用等發(fā)出周轉(zhuǎn)材料時(shí)，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悺?/span>

??4．本科目期末借方余額，反映企業(yè)在庫周轉(zhuǎn)材料的計(jì)劃成本或?qū)嶋H成本以及在用周轉(zhuǎn)材料的攤余價(jià)值。

??（十）“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”
??1．本科目核算企業(yè)存貨的跌價(jià)準(zhǔn)備。

??2．本科目可按存貨項(xiàng)目或類別進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的主要賬務(wù)處理。

??資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨發(fā)生減值的，按存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記本科目。

??已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的存貨價(jià)值以后又得以恢復(fù)，應(yīng)在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)，按恢復(fù)增加的金額，借記本科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。

??發(fā)出存貨結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，借記本科目，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”、“生產(chǎn)成本”等科目。[刪除企業(yè)（建造承包商）建造合同相關(guān)會計(jì)處理]

??4．本科目期末貸方余額，反映企業(yè)已計(jì)提但尚未轉(zhuǎn)銷的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

??（十一）“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”
??1．本科目核算企業(yè)在清查財(cái)產(chǎn)過程中查明的各種財(cái)產(chǎn)盤盈、盤虧和毀損的價(jià)值。

??物資在運(yùn)輸途中發(fā)生的非正常短缺與損耗，也通過本科目核算。

??企業(yè)如有盤盈固定資產(chǎn)的，應(yīng)作為前期差錯(cuò)記入“以前年度損益調(diào)整”科目。

??2．本科目可按盤盈、盤虧的資產(chǎn)種類和項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．待處理財(cái)產(chǎn)損溢的主要賬務(wù)處理。

??（1）盤盈的各種材料、產(chǎn)成品、商品、生物資產(chǎn)等，借記“原材料”、“庫存商品”、“消耗性生物資產(chǎn)”等科目，貸記本科目。

??盤虧、毀損的各種材料、產(chǎn)成品、商品、生物資產(chǎn)等，盤虧的固定資產(chǎn)，借記本科目，貸記“原材料”、“庫存商品”、“消耗性生物資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”等科目。材料、產(chǎn)成品、商品采用計(jì)劃成本（或售價(jià)）核算的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本差異（或商品進(jìn)銷差價(jià)）。涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)處理。

??（2）盤虧、毀損的各項(xiàng)資產(chǎn)，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后處理時(shí)，按殘料價(jià)值，借記“原材料”等科目，按可收回的保險(xiǎn)賠償或過失人賠償，借記“其他應(yīng)收款”科目，按本科目余額，貸記本科目，按其借方差額，借記“管理費(fèi)用”、“營業(yè)外支出”等科目。

??盤盈的除固定資產(chǎn)以外的其他財(cái)產(chǎn)，借記本科目，貸記“管理費(fèi)用”、“營業(yè)外收入”等科目。

??4．企業(yè)的財(cái)產(chǎn)損溢，應(yīng)查明原因，在期末結(jié)賬前處理完畢，處理后本科目應(yīng)無余額。

??（十二）“生產(chǎn)成本”
??1．本科目核算企業(yè)進(jìn)行工業(yè)性生產(chǎn)發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)成本，包括生產(chǎn)各種產(chǎn)品（產(chǎn)成品、自制半成品等）、自制材料、自制工具、自制設(shè)備等。

??企業(yè)（農(nóng)業(yè)）進(jìn)行農(nóng)業(yè)生產(chǎn)發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)成本，可將本科目改為“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本”科目，并分別種植業(yè)、畜牧養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)和水產(chǎn)業(yè)確定成本核算對象（消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、公益性生物資產(chǎn)和農(nóng)產(chǎn)品）和成本項(xiàng)目，進(jìn)行費(fèi)用的歸集和分配。

??企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）可將本科目改為“開發(fā)成本”科目。

??2．本科目可按基本生產(chǎn)成本和輔助生產(chǎn)成本進(jìn)行明細(xì)核算。

??基本生產(chǎn)成本應(yīng)當(dāng)分別按照基本生產(chǎn)車間和成本核算對象（產(chǎn)品的品種、類別、定單、批別、生產(chǎn)階段等）設(shè)置明細(xì)賬（或成本計(jì)算單，下同），并按照規(guī)定的成本項(xiàng)目設(shè)置專欄。

??3．生產(chǎn)成本的主要賬務(wù)處理。

??（1）企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)直接生產(chǎn)成本，借記本科目（基本生產(chǎn)成本、輔助生產(chǎn)成本），貸記“原材料”、“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目。

??各生產(chǎn)車間應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用，借記本科目（基本生產(chǎn)成本、輔助生產(chǎn)成本），貸記“制造費(fèi)用”科目。

??輔助生產(chǎn)車間為基本生產(chǎn)車間、企業(yè)管理部門和其他部門提供的勞務(wù)和產(chǎn)品，期（月）末按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)分配給各受益對象，借記本科目（基本生產(chǎn)成本）、“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“其他業(yè)務(wù)成本”、“在建工程”等科目，貸記本科目（輔助生產(chǎn)成本）。

??企業(yè)已經(jīng)生產(chǎn)完成并已驗(yàn)收入庫的產(chǎn)成品以及入庫的自制半成品，應(yīng)于期（月）末，借記“庫存商品”等科目，貸記本科目（基本生產(chǎn)成本）。

??（2）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)在產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品過程中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，借記“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本”科目，貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“原材料”、“應(yīng)付職工薪酬”、“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊，，等科目。

??農(nóng)業(yè)生產(chǎn)過程中發(fā)生的應(yīng)由農(nóng)產(chǎn)品、消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)共同負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，借記“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本——共同費(fèi)用”科目，貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“原材料”、“應(yīng)付職工薪酬”、“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本”等科目。

??期（月）末，可按一定的分配標(biāo)準(zhǔn)對上述共同負(fù)擔(dān)的費(fèi)用進(jìn)行分配，借記“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本——農(nóng)產(chǎn)品”、“消耗性生物資產(chǎn)”、“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”、“公益性生物資產(chǎn)”等科目，貸記“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本—共同費(fèi)用”科目。

??應(yīng)由生產(chǎn)性生物資產(chǎn)收獲的農(nóng)產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法在農(nóng)產(chǎn)品各品種之間進(jìn)行分配；如有尚未收獲的農(nóng)產(chǎn)品，還應(yīng)當(dāng)在已收獲和尚未收獲的農(nóng)產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。

??生產(chǎn)性生物資產(chǎn)收獲的農(nóng)產(chǎn)品驗(yàn)收入庫時(shí)，按其實(shí)際成本，借記“農(nóng)產(chǎn)品”科目，貸記本科目（農(nóng)產(chǎn)品）。

??4．本科目期末借方余額，反映企業(yè)尚未加工完成的在產(chǎn)品成本或尚未收獲的農(nóng)產(chǎn)品成本。

??（十三）“制造費(fèi)用”
??1．本科目核算企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用。

??企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)而發(fā)生的管理費(fèi)用，在“管理費(fèi)用”科目核算。

??2．本科目可按不同的生產(chǎn)車間、部門和費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。

??3．制造費(fèi)用的主要賬務(wù)處理。

??（1）生產(chǎn)車間發(fā)生的機(jī)物料消耗，借記本科目，貸記“原材料”等科目。

??（2）發(fā)生的生產(chǎn)車間管理人員的工資等職工薪酬，借記本科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬”科目。

??（3）生產(chǎn)車間計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊，借記本科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。

??（4）生產(chǎn)車間支付的辦公費(fèi)、水電費(fèi)、以及與存貨的生產(chǎn)和加工相關(guān)的固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)用等，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。

??（5）發(fā)生季節(jié)性和修理期間的停工損失，借記本科目，貸記“原材料”、“應(yīng)付職工薪酬”、“銀行存款”等科目。

??（6）將制造費(fèi)用分配計(jì)入有關(guān)的成本核算對象，借記“生產(chǎn)成本（基本生產(chǎn)成本、輔助生產(chǎn)成本）”、“勞務(wù)成本”等科目，貸記本科目。

??（7）季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)制造費(fèi)用全年實(shí)際發(fā)生額與分配額的差額，除其中屬于為下一年開工生產(chǎn)做準(zhǔn)備的可留待下一年分配外，其余部分實(shí)際發(fā)生額大于分配額的差額，借記“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”科目，貸記本科目；實(shí)際發(fā)生額小于分配額的差額做相反的會計(jì)分錄。

??4．除季節(jié)性的生產(chǎn)性企業(yè)外，本科目期末應(yīng)無余額。

??三、存貨的確認(rèn)
??（一）存貨的內(nèi)容
??企業(yè)的存貨通常包括下列內(nèi)容：

??1．原材料，指企業(yè)在生產(chǎn)過程中經(jīng)加工改變其形態(tài)或性質(zhì)并構(gòu)成產(chǎn)品主要實(shí)體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購半成品（外購件）、修理用備件（備品備件）、包裝材料、燃料等。為建造固定資產(chǎn)等各項(xiàng)工程而儲備的各種材料，雖然同屬于材料，但是由于用于建造固定資產(chǎn)等各項(xiàng)工程，不符合存貨的定義，因此不能作為企業(yè)存貨。

??2．在產(chǎn)品，指企業(yè)正在制造尚未完工的產(chǎn)品，包括正在各個(gè)生產(chǎn)工序加工的產(chǎn)品，以及已加工完畢但尚未檢驗(yàn)或已檢驗(yàn)但尚未辦理入庫手續(xù)的產(chǎn)品。

??3．半成品，指經(jīng)過一定生產(chǎn)過程并已檢驗(yàn)合格交付半成品倉庫保管，但尚未制造完工成為產(chǎn)成品，仍需進(jìn)一步加工的中間產(chǎn)品。

??4．產(chǎn)成品，指工業(yè)企業(yè)已經(jīng)完成全部生產(chǎn)過程并驗(yàn)收入庫，可以按照合同規(guī)定的條件送交訂貨單位，或者可以作為商品對外銷售的產(chǎn)品。企業(yè)接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造和修理完成驗(yàn)收入庫后應(yīng)視同企業(yè)的產(chǎn)成品。

??5．商品，指商品流通企業(yè)外購或委托加工完成驗(yàn)收入庫用于銷售的各種商品。

??6．周轉(zhuǎn)材料，指企業(yè)能夠多次使用、但不符合固定資產(chǎn)定義的材料，如為了包裝本企業(yè)商品而儲備的各種包裝物，各種工具、管理用具、玻璃器皿、勞動(dòng)保護(hù)用品以及在經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用的容器等低值易耗品和建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其他周轉(zhuǎn)材料。但是，周轉(zhuǎn)材料符合固定資產(chǎn)定義的，應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)處理。

??（二）存貨的確認(rèn)條件
??在滿足存貨定義的基礎(chǔ)上，企業(yè)持有的存貨同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：

??1．與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；

??2．該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量。

??四、取得存貨的計(jì)量
??企業(yè)取得存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行計(jì)量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本三個(gè)組成部分。

??（一）外購存貨的成本
??企業(yè)外購存貨主要包括原材料和商品。外購存貨的成本即存貨的采購成本，指企業(yè)物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用。

??1．存貨的購買價(jià)款，是指企業(yè)購入的材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價(jià)款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額。

??2．存貨的相關(guān)稅費(fèi)，是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的進(jìn)口關(guān)稅、消費(fèi)稅、資源稅和不能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額等應(yīng)計(jì)入存貨采購成本的稅費(fèi)。

??3．其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用，即采購成本中除上述各項(xiàng)以外的可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用，如在存貨采購過程中發(fā)生的倉儲費(fèi)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費(fèi)用等。這些費(fèi)用能分清負(fù)擔(dān)對象的，應(yīng)直接計(jì)入存貨的采購成本；不能分清負(fù)擔(dān)對象的，應(yīng)選擇合理的分配方法，分配計(jì)入有關(guān)存貨的采購成本，可按所購存貨的數(shù)量或采購價(jià)格比例進(jìn)行分配。對于企業(yè)通過外購方式取得確認(rèn)為存貨的數(shù)據(jù)資源，可歸屬于存貨采購成本的數(shù)據(jù)權(quán)屬鑒證、質(zhì)量評估、登記結(jié)算、安全管理等費(fèi)用，也應(yīng)當(dāng)計(jì)入有關(guān)存貨的采購成本。

??對于采購過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，除合理的途中損耗應(yīng)當(dāng)作為存貨的其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用計(jì)入采購成本外，應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行會計(jì)處理：

??（1）從供貨單位、外部運(yùn)輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款，應(yīng)沖減所購物資的采購成本。

??（2）因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，暫作為待處理財(cái)產(chǎn)損溢進(jìn)行核算，查明原因按照管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后計(jì)入管理費(fèi)用或營業(yè)外支出。

??商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入所購商品成本。在實(shí)務(wù)中，企業(yè)也可以將發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用先進(jìn)行歸集，期末，按照所購商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)偂τ谝唁N售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入主營業(yè)務(wù)成本；對于未銷售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入期末存貨成本。商品流通企業(yè)采購商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期銷售費(fèi)用。

??（二）加工取得存貨的成本
??企業(yè)通過進(jìn)一步加工取得的存貨主要包括產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、半成品、委托加工物資等，其成本由采購成本、加工成本構(gòu)成。某些存貨還包括使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本，如可直接認(rèn)定的產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)用等。例如，企業(yè)通過數(shù)據(jù)加工取得確認(rèn)為存貨的數(shù)據(jù)資源，其成本包括采購成本，數(shù)據(jù)采集、脫敏、清洗、標(biāo)注、整合、分析、可視化等加工成本和使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。通過進(jìn)一步加工取得的存貨的成本中采購成本是由所使用或消耗的原材料采購成本轉(zhuǎn)移而來的，因此，計(jì)量加工取得的存貨的成本，重點(diǎn)是要確定存貨的加工成本。

??存貨加工成本，由直接人工和制造費(fèi)用構(gòu)成，其實(shí)質(zhì)是企業(yè)在進(jìn)一步加工存貨的過程中追加發(fā)生的生產(chǎn)成本，不包括直接由材料存貨轉(zhuǎn)移來的價(jià)值。其中，直接人工，是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過程中直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)的工人的職工薪酬。直接人工和間接人工的劃分依據(jù)通常是生產(chǎn)工人是否與所生產(chǎn)的產(chǎn)品直接相關(guān)（即可否直接確定其服務(wù)的產(chǎn)品對象）。制造費(fèi)用是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用。制造費(fèi)用是一項(xiàng)間接生產(chǎn)成本，包括企業(yè)生產(chǎn)部門（如生產(chǎn)車間）管理人員的職工薪酬、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、機(jī)物料消耗、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、季節(jié)性和修理期間的停工損失、以及與存貨的生產(chǎn)和加工相關(guān)的固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)用等。企業(yè)在停工停產(chǎn)期間計(jì)提的符合存貨成本確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入相應(yīng)存貨成本。

??企業(yè)在加工存貨過程中發(fā)生的直接人工和制造費(fèi)用，如果能夠直接計(jì)入有關(guān)的成本核算對象，則應(yīng)直接計(jì)入該成本核算對象。否則，應(yīng)按照合理方法分配計(jì)入有關(guān)成本核算對象。分配方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。

??1．直接人工的分配。

??如果企業(yè)生產(chǎn)車間同時(shí)生產(chǎn)不同產(chǎn)品，則其發(fā)生的直接人工應(yīng)采用合理方法分配計(jì)入各產(chǎn)品成本中。由于工資形成的方式不同，直接人工的分配方法也不同。比如，按計(jì)時(shí)工資或者按計(jì)件工資分配直接人工。

??2．制造費(fèi)用的分配。

??由于企業(yè)各個(gè)生產(chǎn)車間或部門的生產(chǎn)任務(wù)、技術(shù)裝備程度、管理水平和費(fèi)用水準(zhǔn)各不相同，因此，制造費(fèi)用的分配一般應(yīng)按生產(chǎn)車間或部門先進(jìn)行歸集，然后根據(jù)制造費(fèi)用的性質(zhì)，合理選擇分配方法。也就是說，企業(yè)所選擇的制造費(fèi)用分配方法，必須與制造費(fèi)用的發(fā)生具有較密切的相關(guān)性，并且使分配到每種產(chǎn)品上的制造費(fèi)用金額科學(xué)合理，同時(shí)還應(yīng)當(dāng)適當(dāng)考慮計(jì)算手續(xù)的簡便。在各種產(chǎn)品之間分配制造費(fèi)用的方法，通常有按生產(chǎn)工人工資、按生產(chǎn)工人工時(shí)、按機(jī)器工時(shí)、按耗用原材料的數(shù)量或成本、按直接成本（原材料、燃料、動(dòng)力、生產(chǎn)工人工資等職工薪酬之和）及按產(chǎn)成品產(chǎn)量等。

??月末，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)在產(chǎn)品數(shù)量的多少、各月在產(chǎn)品數(shù)量變化的大小、各項(xiàng)成本比重的大小，以及定額管理基礎(chǔ)的好壞等具體條件，采用適當(dāng)?shù)姆峙浞椒▽⒅苯尤斯ぁ⒅圃熨M(fèi)用以及直接材料等生產(chǎn)成本在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。常用的分配方法有：不計(jì)算在產(chǎn)品成本法、在產(chǎn)品按固定成本計(jì)價(jià)法、在產(chǎn)品按所耗直接材料成本計(jì)價(jià)法、約當(dāng)產(chǎn)量比例法、在產(chǎn)品按定額成本計(jì)價(jià)法、定額比例法等。

??企業(yè)在進(jìn)行成本計(jì)算時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)、生產(chǎn)經(jīng)營組織類型和成本管理要求，確定成本計(jì)算方法。成本計(jì)算的基本方法有品種法、分批法和分步法三種。

??企業(yè)具體選用哪種分配方法分配制造費(fèi)用，由企業(yè)自行決定。分配方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中予以說明。

??企業(yè)進(jìn)行企業(yè)產(chǎn)品成本核算時(shí)，在遵循《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》的同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)分行業(yè)執(zhí)行《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度-—石油石化行業(yè)》、《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——鋼鐵行業(yè)》、《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度——煤炭行業(yè)》、《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度—電網(wǎng)經(jīng)營行業(yè)》、《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度—油氣管網(wǎng)行業(yè)》等成本核算制度。

??（三）其他方式取得存貨的成本
??企業(yè)取得存貨的其他方式主要包括接受投資者投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并以及存貨盤盈等。

??1．投資者投入存貨的成本。

??投資者投入存貨的成本應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下，按照該項(xiàng)存貨的公允價(jià)值作為其入賬價(jià)值，存貨的公允價(jià)值與投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值之間的差額計(jì)入資本公積。

??2．通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨的成本。

??企業(yè)通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨，其成本應(yīng)當(dāng)分別按照第八章非貨幣性資產(chǎn)交換、第十三章債務(wù)重組、第二十章企業(yè)合并等的規(guī)定確定。但是，該項(xiàng)存貨的后續(xù)計(jì)量和披露應(yīng)當(dāng)執(zhí)行本章內(nèi)容的相關(guān)規(guī)定。

??3．盤盈存貨的成本。

??盤盈的存貨應(yīng)按其重置成本作為入賬價(jià)值，并通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目進(jìn)行會計(jì)處理，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后沖減當(dāng)期管理費(fèi)用。

??（四）不計(jì)入存貨成本的相關(guān)費(fèi)用
??下列費(fèi)用不應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨成本，而應(yīng)當(dāng)在其發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益：

??1．非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，不得計(jì)入存貨成本。例如，企業(yè)超定額的廢品損失以及由自然災(zāi)害而發(fā)生的直接材料、直接人工及制造費(fèi)用，由于這些費(fèi)用的發(fā)生無助于使該存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)，不應(yīng)計(jì)入存貨成本，而應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。

??2．倉儲費(fèi)用指企業(yè)在采購入庫后發(fā)生的儲存費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。但是，在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉儲費(fèi)用則應(yīng)計(jì)入存貨成本。例如，某種酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為使生產(chǎn)的酒達(dá)到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)所必須發(fā)生的倉儲費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入酒的成本而不是計(jì)入當(dāng)期損益。

??3．不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出，不符合存貨的定義和確認(rèn)條件，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，不得計(jì)入存貨成本。

??4．企業(yè)采購用于廣告營銷活動(dòng)的特定商品，向客戶預(yù)付貨款未取得商品時(shí)，應(yīng)作為預(yù)付賬款進(jìn)行會計(jì)處理，待取得相關(guān)商品時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用）。企業(yè)取得廣告營銷性質(zhì)的服務(wù)比照該原則進(jìn)行處理。

??五、發(fā)出存貨的計(jì)量
??（一）發(fā)出存貨成本的計(jì)量方法
??企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)各類存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)方式、企業(yè)管理的要求、存貨的性質(zhì)等實(shí)際情況，合理地選擇發(fā)出存貨成本的計(jì)量方法，以合理確定當(dāng)期發(fā)出存貨的實(shí)際成本。

??對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)量方法確定發(fā)出存貨的成本。企業(yè)在確定發(fā)出存貨的成本時(shí)，可以采用先進(jìn)先出法、移動(dòng)加權(quán)平均法、月末一次加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法等方法。企業(yè)不得采用后進(jìn)先出法確定發(fā)出存貨的成本。

??1．先進(jìn)先出法。

??在先進(jìn)先出法下，以先購入的存貨應(yīng)先發(fā)出（銷售或耗用）這樣一種存貨實(shí)物流動(dòng)假設(shè)為前提，對發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)。采用這種方法，先購入的存貨成本在后購入存貨成本之前轉(zhuǎn)出，據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。

??2．移動(dòng)加權(quán)平均法。

??在移動(dòng)加權(quán)平均法下，以每次進(jìn)貨的成本加上原有庫存存貨的成本，除以每次進(jìn)貨數(shù)量與原有庫存存貨的數(shù)量之和，據(jù)以計(jì)算加權(quán)平均單位成本，作為在下次進(jìn)貨前計(jì)算各次發(fā)出存貨成本的依據(jù)。

??3．月末一次加權(quán)平均法。

??在月末一次加權(quán)平均法下，以當(dāng)月全部進(jìn)貨數(shù)量加上月初存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除當(dāng)月全部進(jìn)貨成本加上月初存貨成本，計(jì)算出存貨的加權(quán)平均單位成本，以此為基礎(chǔ)計(jì)算當(dāng)月發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本。

??4．個(gè)別計(jì)價(jià)法。

??個(gè)別計(jì)價(jià)法，亦稱個(gè)別認(rèn)定法、具體辨認(rèn)法、分批實(shí)際法，其特征是注重所發(fā)出存貨具體項(xiàng)目的實(shí)物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)之間的聯(lián)系，逐一辨認(rèn)各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進(jìn)批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)時(shí)所確定的單位成本計(jì)算各批發(fā)出存貨和期末存貨的成本。即把每一種存貨的實(shí)際成本作為計(jì)算發(fā)出存貨成本和期末存貨成本的基礎(chǔ)。對于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。在實(shí)際工作中，越來越多的企業(yè)采用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行會計(jì)處理，個(gè)別計(jì)價(jià)法可以廣泛應(yīng)用于發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)，并且個(gè)別計(jì)價(jià)法確定的存貨成本最為準(zhǔn)確。

??（二）存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)
??企業(yè)應(yīng)當(dāng)將已售存貨的成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，計(jì)入營業(yè)成本。這就是說，企業(yè)在確認(rèn)存貨銷售收入的當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)將已經(jīng)銷售存貨的成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期營業(yè)成本。

??存貨為商品、產(chǎn)成品的，企業(yè)應(yīng)采用先進(jìn)先出法、移動(dòng)加權(quán)平均法、月末一次加權(quán)平均法或個(gè)別計(jì)價(jià)法確定已銷售商品的實(shí)際成本。存貨為非商品存貨的，如材料等，應(yīng)將已出售材料的實(shí)際成本予以結(jié)轉(zhuǎn)，計(jì)入當(dāng)期其他業(yè)務(wù)成本。這里所講的材料銷售不構(gòu)成企業(yè)的主營業(yè)務(wù)。如果材料銷售構(gòu)成了企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，則該材料為企業(yè)的商品存貨，而不是非商品存貨。

??對已售存貨計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，沖減當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本，實(shí)際上是按已售產(chǎn)成品或商品的賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。企業(yè)按存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

??企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料符合存貨定義和確認(rèn)條件的，按照使用次數(shù)分次計(jì)入成本費(fèi)用。余額較小的，可在領(lǐng)用時(shí)一次計(jì)入成本費(fèi)用，以簡化核算，但為加強(qiáng)實(shí)物管理，應(yīng)當(dāng)在備查簿上進(jìn)行登記。

??企業(yè)因債務(wù)重組等轉(zhuǎn)出的存貨，應(yīng)當(dāng)按照第十三章債務(wù)重組等的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。

??六、期末存貨的計(jì)量
??資產(chǎn)負(fù)債表日，當(dāng)存貨成本低于可變現(xiàn)凈值時(shí)，存貨按成本計(jì)量；當(dāng)存貨成本高于可變現(xiàn)凈值時(shí)，存貨按可變現(xiàn)凈值計(jì)量，同時(shí)按照成本高于可變現(xiàn)凈值的差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。

??（一）存貨的可變現(xiàn)凈值
??存貨的可變現(xiàn)凈值，是指在日常活動(dòng)中，存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。存貨的可變現(xiàn)凈值由存貨的估計(jì)售價(jià)、至完工時(shí)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用和估計(jì)的相關(guān)稅費(fèi)等內(nèi)容構(gòu)成。可變現(xiàn)凈值具有下列基本特征：

??1．確定存貨可變現(xiàn)凈值的前提是企業(yè)在進(jìn)行日常活動(dòng)，即為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)以及與之相關(guān)的活動(dòng)。如果企業(yè)不是在進(jìn)行日常活動(dòng)，比如企業(yè)處于清算過程，那么不能按照本章的規(guī)定確定存貨的可變現(xiàn)凈值。

??2．存貨可變現(xiàn)凈值表現(xiàn)為存貨的預(yù)計(jì)未來凈現(xiàn)金流量，而不是簡單地等于存貨的售價(jià)或合同價(jià)。

??企業(yè)預(yù)計(jì)的銷售存貨現(xiàn)金流量，并不完全等于存貨的可變現(xiàn)凈值。存貨在銷售過程中可能發(fā)生的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)，以及為達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)還可能發(fā)生的加工成本等相關(guān)支出，構(gòu)成現(xiàn)金流入的抵減項(xiàng)目。企業(yè)預(yù)計(jì)的銷售存貨現(xiàn)金流量，扣除這些抵減項(xiàng)目后，才能確定存貨的可變現(xiàn)凈值。

??3．不同存貨可變現(xiàn)凈值的構(gòu)成不同。

??（1）產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，應(yīng)當(dāng)以該存貨的估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額確定其可變現(xiàn)凈值。

??（2）需要經(jīng)過加工的材料存貨，在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，應(yīng)當(dāng)以所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額確定其可變現(xiàn)凈值。

??（二）確定存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)考慮的因素
??企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等因素。

??1．確定存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以取得確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)。

??確定存貨的可變現(xiàn)凈值必須建立在取得確鑿證據(jù)的基礎(chǔ)上。這里所講的“確鑿證據(jù)”是指對確定存貨的可變現(xiàn)凈值和成本有直接影響的客觀證明。

??（1）存貨成本的確鑿證據(jù)。

??存貨的采購成本、加工成本和其他成本及以其他方式取得存貨的成本，應(yīng)當(dāng)以取得外來原始憑證、生產(chǎn)成本賬簿記錄等作為確鑿證據(jù)。

??（2）存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)。

??存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)，是指對確定存貨的可變現(xiàn)凈值有直接影響的確鑿證明，如產(chǎn)成品或商品的市場銷售價(jià)格、與產(chǎn)成品或商品相同或類似商品的市場銷售價(jià)格、銷貨方提供的有關(guān)資料和生產(chǎn)成本資料等。

??2．確定存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)考慮持有存貨的目的。

??由于企業(yè)持有存貨的目的不同，確定存貨可變現(xiàn)凈值的計(jì)算方法也不同。如用于出售的存貨和用于繼續(xù)加工的存貨，其可變現(xiàn)凈值的計(jì)算就不相同，因此，企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)，應(yīng)考慮持有存貨的目的。企業(yè)持有存貨的目的通常可以分為下列兩種：

??（1）持有以備出售的存貨，如商品、產(chǎn)成品，其中又分為有合同約定的存貨和沒有合同約定的存貨。

??（2）將在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的存貨，如材料等。

??3．確定存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)考慮資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)等的影響。

??確定存貨可變現(xiàn)凈值時(shí)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日取得最可靠的證據(jù)估計(jì)的售價(jià)為基礎(chǔ)并考慮持有存貨的目的，資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間存貨售價(jià)發(fā)生波動(dòng)的，如有確鑿證據(jù)表明其對資產(chǎn)負(fù)債表日存貨已經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步的證據(jù)，則在確定存貨可變現(xiàn)凈值時(shí)應(yīng)當(dāng)予以考慮，否則，不應(yīng)予以考慮。

??（三）存貨可變現(xiàn)凈值確定的具體應(yīng)用
??對于企業(yè)持有的各類存貨，在確定其可變現(xiàn)凈值時(shí)，最關(guān)鍵的問題是確定估計(jì)售價(jià)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定存貨的估計(jì)售價(jià)：

??1．為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，且銷售合同訂購數(shù)量等于企業(yè)持有存貨的數(shù)量的，通常應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的合同價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì)算基礎(chǔ)。

??【例2-1】2x22年9月1日，甲公司與乙公司簽訂了一份不可撤銷的銷售合同，雙方約定，2x23年1月20日，甲公司應(yīng)按每臺31萬元的價(jià)格向乙公司提供W1型機(jī)器10臺。

??2x22年12月31日，甲公司W(wǎng)1型機(jī)器的賬面成本為280萬元，數(shù)量為10臺，單位成本為28萬元/臺。

??2x22年12月31日，W1型機(jī)器的市場銷售價(jià)格為30萬元/臺（假定本章中所稱銷售價(jià)格和成本均不含增值稅）。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)和銷售費(fèi)用。

??根據(jù)甲公司與乙公司簽訂的銷售合同規(guī)定，該批W1型機(jī)器的銷售價(jià)格已由銷售合同約定，并且其庫存數(shù)量等于銷售合同約定的數(shù)量，因此，在這種情況下，計(jì)算W1型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷售合同約定的價(jià)格310萬元（31×10）作為計(jì)算基礎(chǔ)。

??2．如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量，超出部分的存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價(jià)格作為計(jì)算基礎(chǔ)。

??【例2-2】2x22年11月1日，甲公司與乙公司簽訂了一份不可撤銷的銷售合同，雙方約定，2x23年4月20日，甲公司應(yīng)按每臺30萬元的價(jià)格向乙公司提供W2型機(jī)器12臺。

??2x22年12月31日，甲公司W(wǎng)2型機(jī)器的成本為392萬元，數(shù)量為14臺，單位成本為28萬元/臺。

??根據(jù)甲公司銷售部門提供的資料表明，向乙公司銷售的W2型機(jī)器的平均銷售費(fèi)用為0.12萬元/臺；向其他客戶銷售W2型機(jī)器的平均銷售費(fèi)用為0.1萬元/臺。

??2x22年12月31日，W2型機(jī)器的市場銷售價(jià)格為32萬元/臺。

??在本例中，能夠證明W2型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)是甲公司與乙公司簽訂的有關(guān)W2型機(jī)器的銷售合同、市場銷售價(jià)格資料、賬簿記錄和公司銷售部門提供的有關(guān)銷售費(fèi)用的資料等。

??根據(jù)該銷售合同規(guī)定，庫存的W2型機(jī)器中的12臺的銷售價(jià)格已由銷售合同約定，其余2臺并沒有由銷售合同約定。因此，在這種情況下，對于銷售合同約定的數(shù)量（12臺）的W2型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷售合同約定的價(jià)格30萬元/臺作為計(jì)算基礎(chǔ)，而對于超出部分（2臺）的W2型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以市場銷售價(jià)格32萬元/臺作為計(jì)算基礎(chǔ)。

??W2型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值=（30×12-0.12×12）+（32×2-0.1×2）

??=（360-1.44）+（64-0.2）

??=358.56+63.8

??=422.36（萬元）

??3．如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量少于銷售合同訂購數(shù)量，實(shí)際持有與該銷售合同相關(guān)的存貨應(yīng)以銷售合同所規(guī)定的價(jià)格作為可變現(xiàn)凈值的計(jì)算基礎(chǔ)。如果該合同為虧損合同，還應(yīng)同時(shí)按照第十四章或有事項(xiàng)的規(guī)定確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。有關(guān)會計(jì)處理見第十四章或有事項(xiàng)的相關(guān)內(nèi)容。

??4．沒有銷售合同約定的存貨（不包括用于出售的材料），其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價(jià)格（即市場銷售價(jià)格）作為計(jì)算基礎(chǔ)。

??【例2-3】2x22年12月31日，甲公司W(wǎng)3型機(jī)器的賬面成本為300萬元，數(shù)量為10臺，單位成本為30萬元/臺。

??2x22年12月31日，W3型機(jī)器的市場銷售價(jià)格為32萬元/臺。預(yù)計(jì)發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)和銷售費(fèi)用合計(jì)為1萬元/臺。

??甲公司沒有簽訂有關(guān)W3型機(jī)器的銷售合同。

??由于甲公司沒有就W3型機(jī)器簽訂銷售合同，因此，在這種情況下，計(jì)算W3型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價(jià)格總額320萬元（32×10）作為計(jì)算基礎(chǔ)。

??5．用于出售的材料等通常以市場價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì)算基礎(chǔ)。這里的市場價(jià)格是指材料等的市場銷售價(jià)格。如果用于出售的材料存在銷售合同約定，應(yīng)按合同價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì)算基礎(chǔ)。

??【例2-4】2x22年12月1日，甲公司根據(jù)市場需求的變化，決定停止生產(chǎn)W4型機(jī)器。為減少不必要的損失，決定將原材料中專門用于生產(chǎn)W4型機(jī)器的外購原材料——D材料全部出售，2x22年12月31日其賬面成本為200萬元，數(shù)量為10噸。據(jù)市場調(diào)查，D材料的市場銷售價(jià)格為10萬元/噸，同時(shí)可能發(fā)生銷售費(fèi)用及相關(guān)稅費(fèi)共計(jì)為0.5萬元。

??在本例中，由于企業(yè)已決定不再生產(chǎn)W4型機(jī)器，因此，該批D材料的可變現(xiàn)凈值不能再以W4型機(jī)器的銷售價(jià)格作為其計(jì)算基礎(chǔ)，而應(yīng)按其本身的市場銷售價(jià)格作為計(jì)算基礎(chǔ)。即：

??該批D材料的可變現(xiàn)凈值=10×10-0.5=99.5（萬元）

??（四）計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的方法
??1．企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

??企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。在企業(yè)采用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行會計(jì)處理的情況下，完全有可能做到按單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。在這種方式下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將每個(gè)存貨項(xiàng)目的成本與其可變現(xiàn)凈值逐一進(jìn)行比較，按較低者計(jì)量存貨，并且按成本高于可變現(xiàn)凈值的差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。這就要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)管理要求和存貨的特點(diǎn)，明確規(guī)定存貨項(xiàng)目的確定標(biāo)準(zhǔn)。比如，將某一型號和規(guī)格的材料作為一個(gè)存貨項(xiàng)目、將某一品牌和規(guī)格的商品作為一個(gè)存貨項(xiàng)目，等等。

??2．對于數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨，可以按照存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

如果某一類存貨的數(shù)量繁多并且單價(jià)較低，企業(yè)可以按存貨類別計(jì)量成本與可變現(xiàn)凈值，即按存貨類別的成本的總額與可變現(xiàn)凈值的總額進(jìn)行比較，每個(gè)存貨類別均取較低者確定存貨期末價(jià)值。

??【例2-5】甲公司的有關(guān)資料及存貨期末計(jì)量（見表2-1），假設(shè)甲公司在此之前沒有對存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)和銷售費(fèi)用。

??表2-1

按存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

2x22年12月31日

單位：元

商品	數(shù)量	成本單價(jià)	成本總額	可變現(xiàn)凈值單價(jià)	可變現(xiàn)凈值總額	按存貨類別確定的賬面價(jià)值	按存貨類別確定的賬面價(jià)值
第一組
A商品	400	10	4000	9	3600
B商品	400	7	3500	8	4000
合計(jì)			7500		7600	7500	0
第二組
C商品	200??	50	10000	48	9600
D商品	100	45	4500	44	4400
合計(jì)			14500		14000	14000	500
第三組	700	100	70000	80	56000	56000
E商品			70000		56000	56000
合計(jì)			70000		56000	56000	14000
總計(jì)			92000		77600	77500	14500

??3．與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項(xiàng)目分開計(jì)量的存貨，可以合并計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

??存貨具有相同或類似最終用途或目的，并在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售，意味著存貨所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境、市場環(huán)境等相同，具有相同的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。在這種情況下可以對該存貨進(jìn)行合并計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

??4．存貨存在下列情形之一的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本。

??（1）該存貨的市場價(jià)格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望。

??（2）企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格。

??（3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價(jià)格又低于其賬面成本。

??（4）因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價(jià)格逐漸下跌。

??（5）其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。

??5．存貨存在下列情形之一的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零。

??（1）已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨。

??（2）已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。

??（3）生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。

??（4）其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。

??需要注意的是，資產(chǎn)負(fù)債表日同一項(xiàng)存貨中一部分有合同價(jià)格約定、其他部分不存在合同價(jià)格的，應(yīng)當(dāng)分別確定其可變現(xiàn)凈值，并與其相對應(yīng)的成本進(jìn)行比較，分別確定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提或轉(zhuǎn)回的金額，由此計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備不得相互抵銷。

??（五）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的處理
??1．資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確定存貨的可變現(xiàn)凈值。

??企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日確定存貨的可變現(xiàn)凈值。企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日的狀況為基礎(chǔ)確定，既不能提前確定存貨的可變現(xiàn)凈值，也不能延后確定存貨的可變現(xiàn)凈值，并且在每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日都應(yīng)當(dāng)重新確定存貨的可變現(xiàn)凈值。

??2．企業(yè)的存貨在符合條件的情況下可以轉(zhuǎn)回計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

??存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的條件是以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失，而不是在當(dāng)期造成存貨可變現(xiàn)凈值高于成本的其他影響因素。

??3．當(dāng)符合存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的條件時(shí)，應(yīng)在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。

??在對該項(xiàng)存貨、該類存貨或該合并存貨已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備與計(jì)提該準(zhǔn)備的存貨項(xiàng)目或類別應(yīng)當(dāng)存在直接對應(yīng)關(guān)系，但轉(zhuǎn)回的金額以將存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的余額沖減至零為限。

??【例2-6】2x22年12月31日，甲公司E材料的賬面成本為10萬元，由于E材料市場價(jià)格下跌，導(dǎo)致由E材料產(chǎn)生的W8型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值低于其成本。E材料的預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為8萬元，由此計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2萬元。

??假定：（1）2x23年6月30日，E材料的賬面成本為10萬元，由于E材料市場價(jià)格有所上升，使得E材料的預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值變?yōu)?.5萬元。

??（2）2x23年12月31日，E材料的賬面成本為10萬元，由于E材料市場價(jià)格進(jìn)一步上升，預(yù)計(jì)E材料的可變現(xiàn)凈值為11.1萬元。

??本例中：（1）2x23年6月30日，由于E材料市場價(jià)格上升，E材料的可變現(xiàn)凈值有所恢復(fù)，應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為0.5萬元（10-9.5），則當(dāng)期應(yīng)沖減已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1.5萬元（2-0.5），沖減額小于已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2萬元，因此，應(yīng)轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為1.5萬元。

??會計(jì)分錄為：

??借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 15000

????貸：資產(chǎn)減值損失——存貨減值損失 15000

??（3）2x23年12月31日，E材料的可變現(xiàn)凈值又有所恢復(fù)，應(yīng)沖減存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為11萬元（11.1-10），但是對E材料已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的余額僅為0.5萬元，因此，當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為0.5萬元而不是1.1萬元（即以將對E材料已計(jì)提的“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”余額沖減至零為限）。

??會計(jì)分錄為：

??借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 5000

????貸：資產(chǎn)減值損失存貨減值損失 5000

??（六）材料存貨期末價(jià)值的確定
??材料存貨的期末價(jià)值應(yīng)當(dāng)以所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與成本的比較為基礎(chǔ)加以確定。

??1．對于為生產(chǎn)而持有的材料等，如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預(yù)計(jì)高于成本，則該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量。這里的“材料”指原材料、在產(chǎn)品、委托加工材料等。“可變現(xiàn)凈值高于成本”中的成本是指產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本。

??【例2-7】2x22年12月31日，甲公司庫存原材料——A材料的賬面成本為300萬元，市場銷售價(jià)格總額為280萬元，假定不發(fā)生其他銷售費(fèi)用。用A材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品——W5型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值高于成本。

??根據(jù)上述資料可知，2x22年12月31日，A材料的賬面成本高于其市場價(jià)格，但是，由于用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品——W5型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值高于成本，也就是用該原材料生產(chǎn)的最終產(chǎn)品此時(shí)并沒有發(fā)生價(jià)值減損，因而，A材料即使其賬面成本已高于市場價(jià)格，也不應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，仍應(yīng)按300萬元列示在2x22年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項(xiàng)目之中。

??2．如果材料價(jià)格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，則該材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量，按其差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

??【例2-8】2x22年12月31日，甲公司庫存原材料——B材料的賬面成本為120萬元，單位成本為1.2萬元/件，數(shù)量為100件，可用于生產(chǎn)100臺W6型機(jī)器。B材料的市場銷售價(jià)格為1.1萬元/件。假定不發(fā)生其他銷售費(fèi)用。

??B材料市場銷售價(jià)格下跌，導(dǎo)致用B材料生產(chǎn)的W6型機(jī)器的市場銷售價(jià)格也下跌，由此造成W6型機(jī)器的市場銷售價(jià)格由3萬元/臺降為2.7萬元/臺，但生產(chǎn)成本仍為2.8萬元/臺。將每件B材料加工成W6型機(jī)器尚需投入1.6萬元，估計(jì)發(fā)生銷售費(fèi)用0.1萬元/臺。

??根據(jù)上述資料，可按照下列步驟確定B材料的可變現(xiàn)凈值。

??首先，計(jì)算用該原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值：

??W6型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值=W6型機(jī)器估計(jì)售價(jià)-估計(jì)銷售費(fèi)用-估計(jì)相關(guān)稅費(fèi)=2.7×100-0.1×100=260（萬元）

??其次，將用該原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與其成本進(jìn)行比較：

??W6型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值260萬元小于其成本280萬元，即B材料價(jià)格的下降表明W6型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值低于成本，因此，B材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量。

??最后，計(jì)算該原材料的可變現(xiàn)凈值：

??B材料的可變現(xiàn)凈值=W6型機(jī)器的售價(jià)總額-將B材料加工成W6型機(jī)器尚需投入的成本-估計(jì)銷售費(fèi)用-估計(jì)相關(guān)稅費(fèi)=2.7×100-1.6×100-0.1×100=100（萬元）

??B材料的可變現(xiàn)凈值100萬元小于其成本120萬元，因此，B材料的期末價(jià)值應(yīng)為其可變現(xiàn)凈值100萬元，即B材料應(yīng)按100萬元列示在2x22年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項(xiàng)目之中。

??（七）存貨盤虧或毀損的會計(jì)處理
??存貨發(fā)生的盤虧或毀損，應(yīng)作為待處理財(cái)產(chǎn)損溢進(jìn)行核算。按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，根據(jù)造成存貨盤虧或毀損的原因，分別下列情況進(jìn)行處理：

??1．屬于計(jì)量收發(fā)差錯(cuò)和管理不善等原因造成的存貨短缺，應(yīng)先扣除殘料價(jià)值、可以收回的保險(xiǎn)賠償和過失人賠償，將凈損失計(jì)入管理費(fèi)用。

??2．屬于自然災(zāi)害等非常原因造成的存貨毀損，應(yīng)先扣除處置收入（如殘料價(jià)值）、可以收回的保險(xiǎn)賠償和過失人賠償，將凈損失計(jì)入營業(yè)外支出。

??七、列示與披露
??（一）列示
??企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列示存貨。在資產(chǎn)負(fù)債表中，對于“存貨”項(xiàng)目，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)“材料采購”、“在途物資”、“原材料”、“庫存商品”、“發(fā)出商品”、“委托加工物資”、“周轉(zhuǎn)材料”、“生產(chǎn)成本”、“合同履約成本”（初始確認(rèn)時(shí)攤銷期限不超過一年或一個(gè)正常營業(yè)周期）等科目的期末余額合計(jì)，減去“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”、“合同履約成本減值準(zhǔn)備”、“商品進(jìn)銷差價(jià)”等科目期末余額后的金額填列；對材料采用計(jì)劃成本核算的企業(yè)，還應(yīng)按加或減“材料成本差異”科目期末余額后的金額填列。此外，消耗性生物資產(chǎn)也在資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”項(xiàng)目中列示，有關(guān)內(nèi)容見第六章生物資產(chǎn)的相關(guān)內(nèi)容。

??（二）披露
??1．企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與存貨有關(guān)的下列信息：（1）各類存貨的期初和期末賬面價(jià)值；（2）確定發(fā)出存貨成本所采用的方法；（3）存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提方法，當(dāng)期計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額，當(dāng)期轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額，以及計(jì)提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況；（4）用于擔(dān)保的存貨賬面價(jià)值。

??2．關(guān)于確認(rèn)為存貨的數(shù)據(jù)資源的披露要求。

??（1）對于確認(rèn)為存貨的數(shù)據(jù)資源，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會計(jì)報(bào)表附注中披露相關(guān)會計(jì)信息，包括：①按照外購存貨、自行加工存貨等類別披露的相關(guān)會計(jì)信息；②企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露確定發(fā)出數(shù)據(jù)資源存貨成本所采用的方法；③企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露數(shù)據(jù)資源存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提方法、當(dāng)期計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額、當(dāng)期轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額，以及計(jì)提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況；④企業(yè)應(yīng)當(dāng)單獨(dú)披露對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重要影響的單項(xiàng)數(shù)據(jù)資源存貨的內(nèi)容、賬面價(jià)值和可變現(xiàn)凈值；⑤企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露所有權(quán)或使用權(quán)受到限制的數(shù)據(jù)資源存貨，以及用于擔(dān)保的數(shù)據(jù)資源存貨的賬面價(jià)值等情況。

??（2）對于確認(rèn)為存貨的數(shù)據(jù)資源，以及企業(yè)合法擁有或控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的、但由于不滿足存貨準(zhǔn)則確認(rèn)條件而未確認(rèn)為存貨的數(shù)據(jù)資源，企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況，在會計(jì)報(bào)表附注中自愿披露相關(guān)信息，包括：①數(shù)據(jù)資源的應(yīng)用場景或業(yè)務(wù)模式、對企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的影響方式，與數(shù)據(jù)資源應(yīng)用場景相關(guān)的宏觀經(jīng)濟(jì)和行業(yè)領(lǐng)域前景等；②用于形成相關(guān)數(shù)據(jù)資源的原始數(shù)據(jù)的類型、規(guī)模、來源、權(quán)屬、質(zhì)量等信息；③企業(yè)對數(shù)據(jù)資源的加工維護(hù)和安全保護(hù)情況，以及相關(guān)人才、關(guān)鍵技術(shù)等的持有和投入情況；④數(shù)據(jù)資源的應(yīng)用情況，包括數(shù)據(jù)資源相關(guān)產(chǎn)品或服務(wù)等的運(yùn)營應(yīng)用、作價(jià)出資、流通交易、服務(wù)計(jì)費(fèi)方式等情況；⑤重大交易事項(xiàng)中涉及的數(shù)據(jù)資源對該交易事項(xiàng)的影響及風(fēng)險(xiǎn)分析，重大交易事項(xiàng)包括但不限于企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)、投融資活動(dòng)、質(zhì)押融資、關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)交易、承諾事項(xiàng)、或有事項(xiàng)、債務(wù)重組、資產(chǎn)置換等；⑥數(shù)據(jù)資源相關(guān)權(quán)利的失效情況及失效事由、對企業(yè)的影響及風(fēng)險(xiǎn)分析等；⑦數(shù)據(jù)資源轉(zhuǎn)讓、許可或應(yīng)用所涉及的地域限制、領(lǐng)域限制及法律法規(guī)限制等權(quán)利限制；⑧企業(yè)認(rèn)為有必要披露的其他數(shù)據(jù)資源相關(guān)信息。

??此外，需要注意的是，企業(yè)對數(shù)據(jù)資源進(jìn)行評估且評估結(jié)果對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重要影響的，應(yīng)當(dāng)披露評估依據(jù)的信息來源，評估結(jié)論成立的假設(shè)前提和限制條件，評估方法的選擇，各重要參數(shù)的來源、分析、比較與測算過程等信息。

??八、銜接規(guī)定
??根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，在存貨的確認(rèn)和計(jì)量上，因采用企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則而造成的差異對有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的影響金額在首次執(zhí)行日均不再追溯調(diào)整。如原來采用后進(jìn)先出法確定發(fā)出存貨成本的存貨余額不應(yīng)進(jìn)行追溯調(diào)整，應(yīng)將首次執(zhí)行日的各項(xiàng)存貨的賬面余額作為首次執(zhí)行日的存貨成本。

??在首次執(zhí)行日后，企業(yè)的存貨余額及新取得的存貨應(yīng)當(dāng)按照本章進(jìn)行會計(jì)處理。