企業從政府取得的經濟資源，應區分政府補助、政府購買商品或服務、政府以投資者身份向企業投入資本等交易進行處理。政府補助是指企業從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產，具備 “無償性” 特征。政府按照市場價格購買商品或服務是政府與企業之間的互惠性交易，如果企業自政府取得的經濟資源與企業提供給政府的商品或服務密切相關，且是企業商品或服務的對價或者是對價的組成部分，適用收入準則。實踐中，企業應具體結合業務特點、行業政策、補貼性質等，對從政府獲取的經濟資源性質進行分析判斷。

監管實踐發現，部分公司對于廢棄電器電子產品拆解相關政府補貼的會計處理存在理解上的偏差和分歧。現就該事項的處理意見如下：

根據相關規定，符合國家政策規定條件的回收處理企業拆解廢棄電器電子產品可獲取相應政府補貼款項。對于從事該業務的企業而言，拆解廢棄電器電子產品是其日常經營活動，主要服務于政府實現促進資源綜合利用和循環發展的目標。企業拆解廢棄電器電子產品除獲得拆解物銷售等收入之外，還可獲得政府補貼，該政府補貼實質上為企業向政府提供廢棄電器電子產品拆解服務而收取的對價，不具有無償性。企業應按照收入準則規定，結合政府補貼政策規定、自身業務開展情況等，對未來可能獲得的補貼金額進行合理估計，并考慮計入交易價格的可變對價金額的限制，在滿足收入確認條件時將其確認為收入。

5-2 合作安排中是否包含客戶合同關系

收入準則中所指的客戶，是指與企業訂立合同以向該企業購買其日常活動產出的商品或服務（以下簡稱 “商品”）并支付對價的一方。如果合同對方與企業訂立合同的目的是共同參與一項活動，共同分擔相關活動產生的風險或收益，而不是獲取企業日常活動產出的商品，則該合同對方不是企業的客戶，相關合同也不屬于收入準則規范范圍。

監管實踐發現，部分公司對于簽訂的合作安排合同中是否包含客戶合同關系，相關合同是否屬于收入準則規范范圍，存在理解上的偏差和分歧。現就該事項的處理意見如下：

合作安排的合同中是否包含客戶合同關系，需要判斷公司是否會基于可單獨區分的安排（或安排中的組成部分）將其日常活動產出的商品控制權轉移給另一合作方。例如，醫藥研發企業擁有某款已進入臨床試驗階段但尚未完成研發的藥品，該企業與另一制藥企業就上述藥品的后續研發、生產和商業化活動達成合作安排。在合作安排中，醫藥研發企業將該藥品在部分特定區域內開展后續研發、生產和商業化運營的權利授予許可給制藥企業，并向其交付必要的技術資料用于上述許可權利范圍內的活動；醫藥研發企業仍保留該藥品的專利權以及在剩余非授權區域內的研發、生產和商業化權利。在上述合作安排中，制藥企業可基于授權許可，獲得相應技術資料并在授權區域內自主完成藥品的研發及安排相關生產和銷售，從而獲益；醫藥研發企業有權從制藥企業收取授權許可費用，該費用包括固定對價和基于制藥企業后續研發或銷售情況的可變對價。在上述合作安排中，醫藥研發企業向制藥企業轉移了可單獨區分的知識產權許可控制權并收取對價，且知識產權許可屬于醫藥研發企業日常活動的產出，因此醫藥研發企業和制藥企業就前述授權許可事項構成客戶合同關系，醫藥研發企業應根據收入準則相關規定就其提供的授權許可事項確認收入。

5-3 履約完畢后減讓合同對價的會計處理

合同交易價格是指企業因向客戶轉讓商品而預期有權收取的對價金額。合同變更是指經合同各方批準對原合同范圍或價格作出的變更。可變對價是指合同中約定的對價金額是可變的，企業應當于每一資產負債表日重新估計應計入交易價格的可變對價金額。債務重組是指在不改變交易對手方的情況下，經債權人和債務人協定或法院裁定，就清償債務的時間、金額或方式等重新達成協議的交易。

監管實踐發現，部分公司對于履約完畢且確認應收款項后與客戶重新協商減讓合同對價相關會計處理存在理解上的偏差和分歧。現就該事項的處理意見如下：

公司履約完畢、確認應收款項并按規定恰當計量預期信用損失后，再與客戶約定調減合同對價，導致已確認的應收款項余額減少的情形下，若合同對價減讓與公司轉讓商品等具體履約活動相關（例如因附有銷售退回條款、履約瑕疵、合同標的市場價格大幅波動等原因調減合同對價），或合同對價減讓符合行業慣例或公司以往的習慣做法，應進一步結合合同具體約定將其作為銷售合同變更或可變對價重新估計進行會計處理。若雙方因履約活動之外的原因調整合同對價，且相關合同對價減讓符合債務重組定義，則應作為債務重組進行會計處理。

5-4 知識產權許可合同后續變動的會計處理

企業應當在履行了合同中的履約義務，即在客戶取得相關商品控制權時確認收入。授予知識產權許可屬于在某一時點履行履約義務的，應在履行該履約義務時確認收入，不能在客戶能夠使用某項知識產權許可并開始從中獲利之前確認收入。

監管實踐發現，部分公司對于在某一時點履行履約義務的知識產權許可合同后續變動相關會計處理，存在理解上的偏差和分歧。現就該事項的處理意見如下：

公司應分析知識產權許可合同后續變動是否重新形成一項新授權合同，并進行相應會計處理。例如，公司對其客戶授予一段期限內的知識產權使用許可并一次性收取固定特許權使用費后，在原許可期限到期前，公司又以市場公允價格與客戶就延長知識產權授予期限達成新的約定。前述情況下，客戶最早在延長期限開始時才主導使用該知識產權許可并獲得經濟利益，因此公司應將延長授予期限視為一項新授權合同，并按照收入準則有關規定在延長期限開始時點確認延期收入，而非新約定達成時點。

5-5 計量預期信用損失時是否應考慮信用保險

信用損失是指企業按照原實際利率折現的、根據合同應收的所有合同現金流量與預期收取的所有現金流量之間的差額，預期收取的所有現金流量應當包括屬于合同條款組成部分的信用增級所產生的現金流量。

監管實踐發現，部分公司對于針對債權組合投保的信用保險合同是否可以在計量單項債權的預期信用損失時予以考慮，存在理解上的偏差和分歧。現就該事項的處理意見如下：

公司針對債權組合購買了信用保險，該組合內各項債權共享保險合同所約定的賠付金額上限或免賠金額，或者基于組合情況獲得保險賠償。由于組合中不同債權的潛在賠付金額之間存在相互依存的關系，該信用保險合同不應被認定為單項債權的合同條款組成部分，在計量單項債權的預期信用損失時不得考慮該保險合同的影響。對于此類信用保險合同，公司應當按照或有事項準則有關規定，在基本確定能夠收到保險理賠款項且相關金額能夠可靠計量時確認為資產。

5-6 直接支付給聯營企業的業績補償的會計處理

企業接受控股股東直接或間接的捐贈，從經濟實質上判斷屬于控股股東對企業的資本性投入，應作為權益性交易，相關利得計入所有者權益（資本公積）。投資方對于聯營企業除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外所有者權益的其他變動，應當調整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益。

監管實踐發現，部分公司對于與聯營企業控股股東約定的直接支付給聯營企業的業績補償相關會計處理，存在理解上的偏差和分歧。現就該事項的處理意見如下：

公司投資聯營企業時與聯營企業控股股東約定了業績補償款項，相關業績補償將由聯營企業控股股東直接支付給聯營企業，公司無法直接取得業績補償。在此交易安排下，公司不具有取得業績補償款項的合同權利，不得對該業績補償協議確認金融資產。聯營企業對于可能收取的業績補償款項，視同控股股東對聯營企業的資本性投入，應按照或有事項準則有關規定，在基本確定可以收到時，將相關業績補償款項計入所有者權益。公司在對聯營企業進行權益法核算時，對應確認聯營企業前述權益變動所影響的長期股權投資金額并計入所有者權益。

5-7 處置或視同處置子公司時逆流交易產生的未實現內部交易損益的會計處理

母公司與子公司之間銷售商品，期末未實現對外銷售而形成存貨、固定資產等資產的，應當將各項資產所包含的未實現內部銷售損益予以抵銷。母公司處置子公司，失去對子公司的控制后，不應繼續將其納入合并財務報表的合并范圍。

監管實踐發現，部分公司對于處置或視同處置子公司時對前期逆流交易產生的未實現內部交易損益的會計處理，存在理解上的偏差和分歧。現就該事項的處理意見如下：

對于投資方與原子公司之間發生逆流交易產生的未實現內部交易損益，因處置或視同處置原子公司，相關未實現內部交易損益已得以實現，在合并財務報表層面投資方應將其計入當期處置子公司損益，同時相應調整投資方相關資產賬面價值。

5-8 發行可轉換債券的遞延所得稅的會計處理

在企業初始單獨確認一項負債時，若相關負債的賬面價值與其計稅基礎不同并產生暫時性差異的，企業應判斷該暫時性差異是否滿足遞延所得稅負債豁免確認條件，即不是企業合并且交易發生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額（或可抵扣虧損）。確認遞延所得稅負債時，除企業合并或在權益中確認的交易或者事項外，遞延所得稅應當計入當期損益；某項交易或事項按規定應計入所有者權益的，相關遞延所得稅影響亦應計入所有者權益。

監管實踐發現，部分發行可轉換債券的公司對于是否應確認發行可轉換債券相關遞延所得稅負債，存在理解上的偏差和分歧。現就該事項的處理意見如下：

公司在發行并初始確認可轉換債券時，若該可轉換債券作為復合金融工具、其金融負債成分的計稅基礎等于債券票面金額并產生應納稅暫時性差異的，該應納稅暫時性差異實際來自于可轉換債券中的權益工具成分，不滿足遞延所得稅負債豁免確認條件，因此公司應就該應納稅暫時性差異確認遞延所得稅負債并將其影響計入所有者權益。后續計量時，隨著可轉換債券金融負債成分相關折價的攤銷，相關遞延所得稅負債的變動金額計入當期損益。

相關鏈接：監管規則適用指引——會計類第5號_中國證券監督管理委員會

發布日期

2025年7月18日

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